Wybrane zagadnienie prawne i podatkowe związane z użytkowaniem przez pracowników firmowych aut.

Agnieszka Szczodra-Hajduk, adwokat, Hogan Lovells

Dorota Walerjan, counsel, doradca podatkowy, Hogan Lovells

Jednym z problemów, z którymi borykają się pracodawcy posiadający floty samochodowe, jest wprowadzenie systemu kar i nagród, który mógłby zapewnić prawidłowe użytkowanie przez pracowników aut firmowych.

Zdarza się, że pracownicy nie dbają o powierzone im auta, gdyż – po pierwsze – nie obawiają się żadnych negatywnych konsekwencji z tytułu swoich zaniedbań, licząc, że ubezpieczyciel pokryje wszystkie szkody, a – po drugie – pracodawcy nie stosują żadnych rozwiązań, które motywowałyby pracowników do dbania o samochód firmowy. Pracownicy nie są świadomi, że przepisy kodeksu pracy pozwalają na pociągnięcie ich do odpowiedzialności za szkody wyrządzone w samochodzie służbowym. Może się tak stać, jeżeli (i) ubezpieczyciel odmawia wypłaty odszkodowania, bo zachodzą przesłanki umowne wyłączające obowiązek ubezpieczyciela, (np. kierowca spowodował wypadek będąc pod wpływem alkoholu), (ii) ubezpieczenie nie obejmuje pełnej wysokości zaistniałej szkody (pod pewnymi warunkami pracownik może zostać pociągnięty do odpowiedzialności materialnej w zakresie przekraczającym wartość ubezpieczenia), (iii) pracownik postępuje sprzecznie z postanowieniami umowy powierzenia samochodu służbowego, czym narusza obowiązki pracownicze, a to z kolei może prowadzić do udzielenia mu upomnienia czy nagany, a nawet rozwiązania umowy o pracę.

Efektywnemu funkcjonowaniu floty może pomóc wdrożenie środków dyscyplinujących, jak również motywujących pracowników do prawidłowej eksploatacji samochodów służbowych.

Odrębnym zagadnieniem, jakie należy rozważyć, powierzając samochody do używania pracownikom, jest zakres ich wykorzystania i ewentualne dodatkowe koszty, jakie mogą pojawić się z tego tytułu w świetle obowiązujących przepisów podatkowych.

Wykorzystanie samochodu służbowego jako narzędzia niezbędnego do wykonywania pracy – przykładowo, dla transportu towarów czy odbywania wyjazdów służbowych – nie rodzi szczególnych problemów podatkowych, wymaga jedynie dochowania określonych obowiązków o charakterze dokumentacyjnym. Jednak problemy takie pojawiają się już w sytuacjach, gdy pracownik, za zgodą pracodawcy, nieodpłatnie korzysta z auta służbowego do celów prywatnych. Co istotne, kłopotliwe i kosztowne opodatkowanie to nie tylko podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT), ale również znacznie częściej lekceważony w relacjach z pracownikami podatek VAT.

Kary i nagrody z kodeksu pracy – potencjalny wachlarz możliwości

Rodzaje kar dopuszczalnych przez kodeks pracy

Kodeks pracy przewiduje możliwość nakładania na pracowników kar za naruszenie organizacji pracy i za nieprzestrzeganie przepisów porządkowych.

Zgodnie z kodeksem pracy, w zależności od rodzaju naruszenia, pracodawca może nałożyć na pracownika karę upomnienia, nagany, bądź karę pieniężną. Zarówno rodzaje kar, jak i przesłanki ich stosowania są określone w sposób wyczerpujący, tj. pracodawca nie może stosować innych kar niż te przewidziane w kodeksie pracy ani nakładać kar za przewinienia niewymienione w przepisach. Nie może też wymierzać kar w wyższej niż określona prawem wysokości, a więc: karą upomnienia i nagany zagrożone jest nieprzestrzeganie przez pracownika: (i) ustalonej organizacji i porządku w procesie pracy, (ii) przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, (iii) przepisów przeciwpożarowych, a także przyjętego sposobu (iv) potwierdzania przybycia i obecności w pracy oraz (v) usprawiedliwiania nieobecności. Z kolei kara pieniężna może być nałożona w razie (i) nieprzestrzegania przez pracownika przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, (ii) przepisów przeciwpożarowych, (iii) opuszczenia pracy bez usprawiedliwienia, (iv) stawienia się do pracy w stanie nietrzeźwości lub (v) spożywania alkoholu w czasie pracy.

Należy również pamiętać, że nie jest dozwolone łączenie kar, a tym samym wymierzanie łącznej kary, np. upomnienia i grzywny, za to samo przewinienie pracownika.

Nagrody… wyróżnienia…

Zgodnie z kodeksem pracy, za (i) wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, (ii) przejawianie inicjatywy w pracy, (iii) podnoszenie jej wydajności oraz jakości pracownikowi mogą być przyznawane nagrody i wyróżnienia.

Nagroda jest świadczeniem pieniężnym lub rzeczowym, przyznawanym pracownikowi przez pracodawcę według jego uznania. Kodeks pracy nie reguluje ani rodzaju nagród, ani ich dopuszczalnej wysokości. Pracodawca ma zagwarantowaną swobodę w tym zakresie. Jedyne ograniczenie uznaniowości pracodawcy wynika z ogólnych zasad prawa pracy, które nakładają na niego obowiązek stosowania obiektywnych i sprawiedliwych kryteriów oceny pracowników/wyników pracy, jak również przestrzeganie zasady równego traktowania oraz niedyskryminowania pracowników.

 Zapisy kar finansowych kontrowersyjne w świetle kodeksu pracy

Wyłączną karą finansową, jaką pracodawca może nałożyć na pracownika, jest w świetle kodeksu pracy wspomniana wyżej porządkowa kara pieniężna. Za jedno przewinienie pracodawca nie może jednak wymierzyć kary pieniężnej wyższej niż jednodniowe wynagrodzenia pracownika, a jeżeli w danym miesiącu doszło do kilku naruszeń, łączne kary nie mogą przewyższać dziesiątej części miesięcznego wynagrodzenia pracownika.

Niewspółmierność wysokości kar porządkowych do wartości samochodu służbowego, sprawia, że kary te nie są skutecznym narzędziem dyscyplinującym pracowników do dbania o samochody służbowe

Czy zatem pracodawca może wprowadzić w wewnętrznych regulaminach dodatkowe kary finansowe za wyrządzenie szkody w mieniu pracodawcy? Np. karę finansową za spowodowanie szkody w samochodzie służbowym, określoną w stałej kwocie lub stopniowaną wraz ze wzrostem szkodowości, lub też karę finansową za zniszczenia nakładaną przy zdaniu pojazdu?

Niestety, wprowadzenie takich dodatkowych kar finansowych określonych kwotowo lub procentowo, niezależnie od rozmiaru wyrządzonej szkody i jej likwidacji przez ubezpieczyciela, jest niedozwolone. Przepisy kodeksu pracy regulują kwestie kar pieniężnych w sposób wyczerpujący i, z uwagi na ochronę wynagrodzenia pracownika, pracodawca nie może wprowadzać kar pieniężnych innych niż przewidziana w kodeksie pracy kara porządkowa w maksymalnej wysokości jednodniowego wynagrodzenia pracownika.

Jak zatem dyscyplinować pracowników zgodnie z prawem?

Aby motywować pracowników do prawidłowego użytkowania samochodów służbowych, najlepiej wprowadzić w firmie zarówno środki dyscyplinujące, jak i zachęcające pracowników do dbania o mienie służbowe. Należy też pamiętać o zabezpieczeniu przyszłych roszczeń pracodawcy.

Środki dyscyplinujące pracowników

Skoro poza porządkową karą pieniężną pracodawcy nie mogą obciążać pracowników dodatkowymi karami finansowymi, pracodawcy mogą sięgnąć po inne środki dyscyplinujące pracowników.

Wprowadzony system kar może, przykładowo, przewidywać następujące sankcje:

• sankcja finansowa w postaci naprawienia przez pracownika szkody w wysokości udziału własnego pracodawcy lub kwoty franszyzy określonej w umowie ubezpieczenia. Z uwagi na to, że użytkownik auta służbowego – mienia powierzonego – odpowiada wobec pracodawcy do pełnej wysokości poniesionej przez niego szkody, dopuszczalne jest obciążenie go kwotą udziału własnego pracodawcy lub kwotą franszyzy, o ile w danym przypadku odpowiedzialność pracownika za spowodowanie danej szkody nie jest wyłączona (np. z powodu niezabezpieczenia samochodu przez pracodawcę lub uszkodzenia samochodu w wyniku nagłych i nieprzewidzianych zdarzeń),
• zakaz korzystania z samochodu w celach prywatnych,
• zawężenie kręgu osób uprawnionych do korzystania z samochodu służbowego (np. wyłączenie małżonka),
• zmiana auta na niższy model,
• zainstalowanie monitoringu.

 

Środki motywujące pracowników

O ile zakres kar, które może stosować pracodawca względem pracowników jest ograniczony przepisami kodeksu pracy, to ma on pełną swobodę przy określeniu stosowanych względem nich nagród. Zapewnienie pracownikowi prawa do nagrody z pewnością stanowi środek najbardziej konstruktywny i motywujący do odpowiedniego zachowania.

Nagrody mogą być przyznawane, m.in. w formie:

• prawa pierwokupu przy odsprzedaży auta (stanowi jednocześnie czynnik motywujący do dbałości o jego stan),
• zmiany auta na wyższy model,
• prawa wyboru samochodu służbowego,
• premii czy nagrody rzeczowej w przypadku bezszkodowej jazdy w danym okresie,
• prawa do korzystania z samochodu służbowego prywatnie (po godzinach pracy) również przez członków rodziny.

 

Zabezpieczenie przyszłych roszczeń pracodawcy – przykłady

Przewidując problemy, które mogą pojawić się w przyszłości, pracodawca powinien pamiętać o zawieraniu z pracownikami umowy powierzenia mienia – auta służbowego. Co prawda zawieranie tego typu umowy nie jest wymagane prawem, jednak ułatwia dochodzenie ewentualnych roszczeń ze strony pracodawcy. Właśnie w tego typu umowie można bowiem określić zasady korzystania z auta, których obowiązek przestrzegania bezpośrednio wpływa na minimalizację negatywnych skutków jego amortyzacji. W umowie można przykładowo określić dozwolony przebieg pojazdu, zasady dbałości o wnętrze, rodzaj wymaganego paliwa, oleju, częstotliwość serwisów. Można również zakazać palenia tytoniu czy też zobowiązać do parkowania jedynie w miejscach strzeżonych.

Innym sposobem zabezpieczania ewentualnych roszczeń, jaki stosują pracodawcy, jest żądanie wystawienia przez pracownika weksla, który pracodawca mógłby zrealizować w sytuacji powstania szkody obciążającej pracownika. Gdyby podwładny odmówił zapłaty kosztów likwidacji szkody, pracodawca miałby możliwość dochodzenia swoich praw na tzw. krótkiej ścieżce sądowej, czyli w postępowaniu nakazowym. Sąd Najwyższy od dawna uznawał zabezpieczenie roszczeń pracodawcy w formie weksla za dopuszczalne, m.in. w wyroku z dnia 5 lutego 1980 r., IV PR 376/79 oraz wyroku z dnia 21 maja 1981 r., IV PRN 6/81. Jednak w ostatnim okresie zmienił linię orzecznictwa i uznał wystawienie weksla

przez pracownika za nieważne (wyrok z 26 stycznia 2011 r., II PK 159/10). Wydaje się, niestety, że w tym kierunku pójdą kolejne zmiany do kodeksu pracy i pracodawcy zostaną pozbawieni możliwości żądania od pracowników wekslowego zabezpieczenia ewentualnych roszczeń. W poselskim projekcie ustawy, której pierwsze czytanie odbyło się w Sejmie w październiku 2013 r. (druk nr 1752), przewiduje się dodanie do kodeksu pracy art. 17¹, który stanowiłby, że wystawienie weksla lub oświadczenie pracownika o poddaniu się egzekucji, a także uznanie przez pracownika długu, które mają na celu zabezpieczenie przyszłych roszczeń pracodawcy ze stosunku pracy, są nieważne. Pracodawca, który zażądałby wystawienia weksla, złożenia oświadczenia pracownika o poddaniu się egzekucji lub uznaniu przez pracownika długu, popełniłby wykroczenie zagrożone karą grzywny od 1000 do 30 000 zł.

Projektodawcy uzasadniają powyższe zmiany ochronną pracowników, zapominając jednak, że pracodawcy powinni również mieć możliwość korzystania z prawnie dozwolonych środków ochrony swoich interesów. Świadomość istnienia sankcji w postaci realizacji weksla na pewno motywowałaby pracowników do dbania o powierzone mienie i wpływała na sposób użytkowania służbowego auta.

Podsumowanie

Zakres kar porządkowych, które mogą być nałożone na pracownika, określa kodeks pracy. Karą finansową może być jedynie porządkowa kara pieniężna, której wysokość i przesłanki stosowania są limitowane prawem. Pracodawca może bezpiecznie wprowadzać inne kary, które nie wiążą się z dolegliwością finansową pracownika i nie naruszają uprawnień pracowniczych wynikających z kodeksu pracy. W kwestii systemu nagród, pracodawcy nie są związani ograniczeniami ustawowymi, i mogą je ustalić w sposób dowolny, dbając o przestrzeganie zasady równego traktowania oraz niedyskryminowania pracowników.

Niestety, projektowane zmiany do kodeksu pracy pozbawią pracodawcę możliwości zabezpieczenia roszczeń w formie weksla.

Jeśli prywatne i nieodpłatne, to opodatkowane…

Pracownik płaci podatek od otrzymanych korzyści

Nie ulega wątpliwości, że nieodpłatne korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych prowadzi do powstania przychodu po stronie pracownika. Pracownik otrzymuje bowiem darmową korzyść, za którą w innych okolicznościach musiałby zapłacić. Zatem właśnie tak określona wartość otrzymanego przez pracownika świadczenia powinna stanowić dla niego przychód do opodatkowania.

W świetle obowiązujących przepisów Ustawy PIT (art. 12 ust. 1) należy się zgodzić, że uzyskany przez pracownika przychód z tytułu nieodpłatnego używania samochodu służbowego dla celów prywatnych powinien zostać zaliczony do tzw. przychodów ze stosunku pracy. Uprawnienie pracownika do korzystania z ww. benefitu jest bowiem ściśle powiązane z faktem zawarcia umowy o pracę.

Ustawa PIT (art. 11 ust. 2–2b) uzależnia sposób obliczenia wysokości przychodu pracownika z tytułu nieodpłatnie uzyskanego świadczenia od charakteru świadczenia oraz charakteru działalności pracodawcy. Jeżeli usługi polegające na udostępnianiu samochodów do użytku innych osób wchodziłyby w zakres działalności gospodarczej pracodawcy (przykładowo, pracodawca byłby firmą zajmującą się krótkoterminowym wynajmem aut albo firmą leasingową), wówczas wartość przychodu pracownika należałoby określić według cen stosowanych przez firmę pracodawcy wobec jej klientów. Natomiast jeśli pracodawca użytkowałby samochody obce (na podstawie odpowiednich umów), a następnie przekazywał je do prywatnego używania pracownikom, przychód pracownika należałoby ustalić według ceny zakupu tej usługi. We wszystkich innych przypadkach (w tym, przy udostępnieniu

pracownikowi do używania samochodu stanowiącego własność pracodawcy) przychód pracownika określa się na podstawie tzw. cen rynkowych.

Opodatkowane po stronie pracownika mogą być także świadczenia dodatkowe, przykładowo w postaci finansowanego przez pracodawcę paliwa czy płynów eksploatacyjnych – o ile wycena usługi udostępnienia samochodu nie uwzględnia tego elementu. Ich wartość określa się na podstawie cen rynkowych.

 

Ustalanie przychodu pracownika: teoria a praktyka

Choć przytoczone wyżej zasady ustalania przychodu wydają się stosunkowo nieskomplikowane, to ich zastosowanie w praktyce powoduje znaczne problemy.

Analiza przepisów nie pozostawia wątpliwości, że przychód pracownika, który nieodpłatnie użytkuje dla celów prywatnych samochód stanowiący własność pracodawcy, zajmującego się, przykładowo, dystrybucją kosmetyków, należy ustalić na poziomie cen rynkowych – czyli cen stosowanych przy świadczeniu usług tego samego rodzaju w podobnym miejscu i czasie. Jak czytamy przykładowo w indywidualnej interpretacji z dnia 17 września 2010 r., sygn. ILPB1/415-733/10-2/IM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „Użyczenie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych jest świadczeniem usług. Ustalając wartość udostępnienia samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika, należy wziąć pod uwagę markę samochodu, rok produkcji, stan techniczny, przebieg, wyposażenie i porównać z cenami usług świadczonych przez działające na tym samym terenie co Spółka, firmy zajmujące się wynajmem takich samochodów, które po analizie powyższych kryteriów odpowiadają samochodowi wykorzystywanemu przez pracownika”.

Niestety, taki sposób podejścia do omawianego zagadnienia stanowi znaczne uproszczenie. Znalezienie na rynku – i to jakimkolwiek, niekoniecznie tym właściwym dla pracownika – firmy, która zajmowałaby się odpłatnym wynajmem samochodów na podobnych zasadach, jak udostępnia je pracodawca (przykładowo, na godzinę każdego dnia), wydaje się bardzo mało prawdopodobne. Z tego powodu w większości przypadków nie ma po prostu praktycznej możliwości spełnienia wymogu, który wynika z obowiązujących przepisów.

Choć powyższe warunki wydają się już wystarczająco trudne do spełnienia, to dodatkowo należałoby jeszcze uwzględnić fakt, że udostępnienie samochodu pracownikowi przez pracodawcę ma charakter usługi bardzo szczególnej, ponieważ zazwyczaj pracownik wykorzystuje samochód w sposób bardzo niejednorodny: jadąc w sprawach służbowych, przy okazji robi zakupy, po załatwieniu zadań służbowych, wraca samochodem do domu, po drodze odbierając dzieci ze szkoły, podróż służbową za granicę łączy z kilkoma dodatkowymi dniami wypoczynku, itd. W tej sytuacji, aby prawidłowo określić czas użytkowania pojazdu przez pracownika dla celów prywatnych, należałoby dodać poszczególne godziny (a nawet minuty), w trakcie których auto służyło prywatnym celom pracownika. W kolejnym kroku, należałoby przypisać wartość każdej takiej jednostce czasu, a następnie, w celu obliczenia przychodu pracownika, pomnożyć liczbę godzin spędzonych na jazdach prywatnych przez ich wartość. Z kolei wartość godziny jazdy prywatnej powinna zostać wyznaczona z uwzględnieniem tego, czy dotyczy samego używania samochodu, czy też obejmuje świadczenia dodatkowe, przykładowo, koszt benzyny, myjni czy przeglądów technicznych finansowanych przez pracodawcę.

Wątpliwości w zakresie właściwego sposobu kalkulowania przychodu pracownika użytkującego służbowe auto dla celów prywatnych są na rynku powszechne, a wyjaśnienia organów podatkowych trudno uznać za pomocne. Okazuje się bowiem, że organy podatkowe traktują wątpliwości podatników w sposób dość mechaniczny, zbywając je ogólnikami o konieczności obliczenia przychodu po stronie pracownika zgodnie z obowiązującymi przepisami. Nie zawsze także możliwe jest uzyskanie wyraźnego potwierdzenia przez organ podatkowy, że przyjęty przez podatnika sposób kalkulacji jest prawidłowy. Nie należą do wyjątków sytuacje, w których podatnik dowiaduje się, że rolą organu wydającego interpretację: „nie jest ustalenie czy sposób kalkulacji przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania, dla potrzeb prywatnych z samochodu służbowego jest prawidłowy, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego”.

Ustalanie wartości przychodu: użyteczne wskazówki

Jak zatem powinien zachować się podatnik, aby nie narazić się na spór z organem podatkowym, a zarazem nie popaść w pułapkę nadmiernej skrupulatności w tworzeniu skomplikowanych algorytmów rozliczania czasu spędzonego za kierownicą?

Na powyższe pytanie trudno udzielić jednoznacznej i uniwersalnej odpowiedzi: pracodawcy w odmienny sposób ustalają zasady użytkowania samochodów przez pracowników, różnicując je dodatkowo w zależności od zajmowanego stanowiska, zakresu zadań i stażu pracy. Można jednak skorzystać z poniższych wskazówek praktycznych:

• Gdy pracodawca zamierza udostępniać pracownikom auta służbowe do prywatnego użytku, powinien określić zasady korzystania z tych pojazdów i sformalizować je na piśmie (w umowie o pracę, regulaminie pracy, regulaminie korzystania z samochodów, itp.) – z uwzględnieniem sposobu rozliczania jazd prywatnych, maksymalnego pułapu godzin, innych szczególnych ograniczeń. Przydatność takiego regulaminu potwierdza praktyka: „Zasady wykorzystywania samochodów służbowych zostały uregulowane w obowiązującym w spółce regulaminie. Pracownicy są więc zobowiązani do działania zgodnie z obowiązującym regulaminem. Zatem należy stwierdzić, że przydzielenie samochodu służbowego pracownikom i wyznaczenie przez płatnika miejsca garażowania w miejsca zamieszkania tych osób gwarantującym jego bezpieczeństwo, a tym samym stałą gotowość do użytkowania i osiągania przychodu, wynikające z charakteru pracy na danym stanowisku, nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku pracy o ile samochody te będą wykorzystywane w celach służbowych”.
• Pracodawca powinien stworzyć jasny i konsekwentny system ustalania wysokości przychodu pracownika z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do jazd prywatnych. Trzeba bowiem pamiętać, że to na podatniku (płatniku) spoczywa obowiązek „zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego”, zaś rolą organu jest jedynie weryfikacja tego, co robi podatnik. Zatem wdrożenie przez pracodawcę takiego systemu, uwzględniającego zasady wynikające z art. 11 ust. 2a pkt 4 Ustawy PIT, obniży ryzyko jego kwestionowania w trakcie kontroli podatkowej.
• Nie ulega wątpliwości, że istotnym problemem praktycznym przy tworzeniu takiego systemu jest określenie wartości jednostki czasu (np. godziny) jazdy samochodem. Nie ma tu idealnego rozwiązania, które jednocześnie spełni wymogi ustawowe i będzie możliwe do wprowadzenia w firmie przy minimalnym nakładzie pracy administracyjnej. Dlatego w praktyce konieczne jest przyjęcie pewnych uproszczeń. Należy jednak mieć na względzie konieczność odrębnego ujęcia wartości pieniężnej świadczeń w naturze, przekazanych pracownikowi wraz z samochodem, które nie zostały uwzględnione w skalkulowanej wartości świadczenia (jak koszt paliwa opłaconego przez pracodawcę).

Kierując się dosłownym brzmieniem przepisów, organy podatkowe konsekwentnie odrzucają możliwość posługiwania się, przy kalkulacji przychodu po stronie pracownika, tak zwanymi ryczałtami lub stawkami za jeden kilometr przebiegu pojazdu wynikającymi z odpowiednich przepisów. Wspomniane ryczałty i stawki służą bowiem innym celom (m.in. określeniu limitów zwolnień podatkowych dla wydatków ponoszonych przez pracowników z tytułu używania przez nich samochodów prywatnych na potrzeby pracodawcy, jak również limitowaniu kosztów podatkowych przedsiębiorców z tytułu używania w działalności gospodarczej samochodu osobowego niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych). Podobnie, nie są akceptowane inne wskaźniki referencyjne,

• takie jak ceny biletów komunikacji miejskiej albo stawki za 1 km stosowane przez przedsiębiorstwa taksówkowe i przewoźników indywidualnych.
• Nie jest zgodne z przepisami rozwiązanie, w ramach którego z tytułu prywatnego wykorzystania samochodu służbowego pracownik obciążany jest co miesiąc ryczałtową (zawsze tą samą, ustaloną przez pracodawcę) kwotą przychodu: już sam fakt stałości przypisanej pracownikowi kwoty przychodu zakłada, że nie odzwierciedla ona zróżnicowanej częstotliwości wykorzystania auta. Taka stała kwota nie ma również odniesienia do wartości rynkowej, czego wymagają przepisy. Dlatego metoda ta, jakkolwiek dość często spotykana w praktyce, nie może być uznana za bezpieczną podatkowo.
• Przy podziale czasu spędzonego przez pracownika za kierownicą na służbowy i prywatny warto uwzględnić charakter wykonywanych przez pracownika zadań (czy czas pracy jest normowany, czy od pracownika wymagana jest dyspozycyjność, czy istnieje możliwość awaryjnego wezwania pracownika po godzinach pracy). Czynniki te mogą wpływać na konieczność zapewnienia pracownikowi samochodu w pobliżu miejsca zamieszkania, w tym w nocy i w dni świąteczne.
• Warto na bieżąco śledzić praktykę organów podatkowych i sądów. Choć oczywiście praktyka podatkowa nie stanowi w Polsce obowiązującego prawa, to jednak niewątpliwie dostarcza wskazówek, jak nie wpaść w pułapkę podatkową, a zarazem umożliwia wykorzystanie bardziej liberalnych stanowisk organów podatkowych.
• Wreszcie, warto przyjęty – lub planowany – sposób rozliczania pracowników z prywatnego używania samochodów potwierdzić w drodze uzyskania indywidualnej interpretacji podatkowej; o ile uda się uzyskać taką interpretację, to zabezpieczy ona w znacznym stopniu pozycję podatkową obu stron, pracodawcy i podatnika.

 

Pracodawca ponosi odpowiedzialność jako płatnik podatku od pracowników

Nie należy zapominać, że zgodnie z art. 31 Ustawy PIT, w odniesieniu do przychodów ze stosunku pracy to pracodawca (zakład pracy) obowiązany jest jako płatnik do obliczenia i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy za pracownika.

Z początkiem 2007 r. wprowadzono do ustawy Ordynacja podatkowa przepis art. 26a, zgodnie z którym podatnik (tu: pracownik) nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika (pracodawcę) podstawy opodatkowania, m.in. czynności realizowanych w ramach stosunku pracy, do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. Jak wynika z powyższego przepisu, za ewentualny brak potrącenia i odprowadzenia zaliczek na podatek od świadczeń nieodpłatnych czy częściowo odpłatnych albo za zaniżenie ich wysokości będzie ponosić odpowiedzialność pracodawca jako płatnik dodatku dochodowego. Odpowiedzialność pracownika w tym zakresie została przez ww. ustawę całkowicie wyłączona i przeniesiona na pracodawcę.

Bolesny koszt podatku VAT

Opodatkowane czynności nieodpłatne

Pomimo że podatek PIT jest najczęściej analizowanym obciążeniem podatkowym, związanym z użytkowaniem przez pracowników służbowych aut, nie można także zapominać o podatku VAT. Ten ostatni, choć potencjalnie uciążliwy wyłącznie dla pracodawcy, może okazać się dość dotkliwy, ponieważ podwyższa koszt prowadzenia działalności o aż 23%.

W świetle art. 8 ust. 2 Ustawy VAT, opodatkowaniu podlegają nie tylko usługi odpłatne, ale także niektóre związane z nimi świadczenia nieodpłatne. Zgodnie z powołanym przepisem, do tych ostatnich należą:

„Użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”, przy czym ustawa podaje m.in. takie przykłady, jak

• użycie do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników. Tego rodzaju świadczenie podlega opodatkowaniu, o ile podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów (w tym, nabytych przez pracownika samochodów).
• „Nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste” podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników (oraz innych podmiotów), jak również wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Co ciekawe, opodatkowanie powyższej czynności nie jest uzależnione od tego, czy podatnik był uprawniony do rozliczenia podatku naliczonego zapłaconego w związku ze świadczonymi usługami.

Przytoczone przepisy oznaczają obowiązek opodatkowania podatkiem VAT świadczeń w postaci udostępnienia aut służbowych do prywatnego użytku pracowników, o ile takie udostępnienie zostanie uznane za niesłużące celom związanym z działalnością gospodarczą podatnika.

 

Czy udostępnienie pracownikowi auta do prywatnego użytku służy celom gospodarczym pracodawcy?

Istnieje szereg argumentów natury ekonomicznej i prawnej, uzasadniających tezę, że udostępnienie samochodu służbowego przez pracodawcę do prywatnego użytku pracownika powinno zostać uznane za służące celom działalności gospodarczej podatnika. Przede wszystkim, podstawą dla takiego świadczenia jest umowa o pracę, zawierana z pracownikiem w ramach prowadzonego przez pracodawcę przedsiębiorstwa. Świadczenie uzyskane przez pracownika stanowi przychód ze stosunku pracy – podobnie, jak inne elementy jego wynagrodzenia (płaca zasadnicza, nagrody i premie, udostępnienie mieszkania służbowego). Co więcej, w praktyce nie ma wątpliwości co do tego, że koszt nabycia lub wynajmu/leasingu i utrzymania samochodów, służących zarówno działalności gospodarczej pracodawcy, jak i prywatnym potrzebom jego pracowników, stanowi dla pracodawcy koszt uzyskania przychodów (podobnie jak uzyskane przez pracowników wynagrodzenie). Zgodnie zaś z przepisami o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawowym warunkiem dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest jego związek z przychodem uzyskiwanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem z celami tej działalności.

Niestety, powyższe stanowisko jest odrzucane przez organy podatkowe. Ich zdaniem, „nie można zgodzić się ze stwierdzeniem (…), iż każda usługa świadczona na rzecz pracownika jest związana z prowadzoną przez pracodawcę działalnością gospodarczą. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, następuje udostępnianie samochodu w dni wolne od pracy oraz dodatkowo podczas urlopów do celów prywatnych pracownika. W takiej zatem sytuacji nie występuje związek pomiędzy użyczeniem a prowadzoną działalnością pracodawcy. Użytkowanie samochodu do celów prywatnych odbywa się w interesie pracownika i jest związane z korzyściami osobistymi tego pracownika, a nie zaś z prowadzonym przez pracodawcę przedsiębiorstwem. Zdaniem tutejszego organu, mając na względzie przytoczone przepisy, udostępnianie pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych spełnia przesłanki uznania tej czynności za nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste pracowników, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Organy argumentują ponadto, że: „Celem przepisu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT jest zapewnienie opodatkowania co do zasady wszelkiej konsumpcji, co pozostaje w zgodzie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług. (…) osoba użytkująca samochód do celów prywatnych odnosi wymierne korzyści związane z określonym zachowaniem świadczącego, a więc zachowanie to jest świadczeniem usługi. Reasumując, (…) przekazanie pracownikom do używania samochodu służbowego do celów prywatnych jest nieodpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT podlegającym opodatkowaniu tym podatkiem. Podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT)”.

Podsumowanie

W części podatkowej niniejszego artykułu starałyśmy się przybliżyć czytelnikom niektóre problemy podatkowe, jakie powstają w związku z udostępnieniem służbowych aut do prywatnego użytku pracowników. Należy jednak ponownie podkreślić, że temat ten jest szeroki i złożony, a w konsekwencji, przedstawione tu uwagi w żadnym razie nie mogą zostać uznane za wyczerpujące.

Choć wysiłek administracyjny i koszty związane z wprowadzaniem tego rodzaju świadczeń mogą zniechęcić niektórych pracodawców, to warto wskazać, że zapewnienie pracownikom benefitu w postaci samochodu wykorzystywanego do celów prywatnych można uregulować w sposób bezpieczny podatkowo i, w dłuższej perspektywie, nieuciążliwy z organizacyjnego punktu widzenia. Jest to uwarunkowane przestrzeganiem kilku podstawowych zasad oraz stworzeniem spójnego systemu, który zostanie wdrożony w firmie w sposób racjonalny i konsekwentny.

Należy także wziąć pod uwagę, że dla obowiązków podatkowych decydujące znaczenie ma treść przepisu zapisanego w ustawie, a restrykcyjne stanowiska organów podatkowych, choć istotne z punktu widzenia rozwoju praktyki podatkowej, nie powinny być przyjmowane bezkrytycznie.

Zob. np. indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 lutego 2010 r., sygn. ITPB2/415-965/09/ENB

Tak np. interpretacja z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. IPPB4/415-665/10-2/SP, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja z dnia 23 lutego 2010 r., sygn. ITPB2/415-965/09/ENB, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy).

Tak: interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2010 r., sygn. IPPB2/415-168/10-2/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

 

Tak np. Interpretacja indywidualna z dnia 20 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB2/415-361/09-4/MK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

Tak m.in. interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2010 r., sygn. ILPB2/415-928/10-2/JK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu

 

Tak m.in.: interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. ITPP1/443-674/07/KM, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, podobnie: interpretacja indywidualna z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. ITPP1/443-1124/09/DM, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Interpretacja indywidualna z dnia 3 grudnia 2008 r., sygn. IPPP3/443-30/08-3/MM, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

Magazyn „Fleet” Nr 4/2014, www.fleet.com.pl

Tagi: artykuły, kodeks pracy, Magazyn FLEET

Ten wpis został opublikowany wtorek, 29 kwietnia 2014 o 10:33 i przypisany do kategorii Bez kategorii. Możesz śledzić wszystkie odpowiedzi do tego wpisu poprzezkanał RSS 2.0. Możliwości komentowania i pingowania są w tej chwili wyłączone.